Trasformazione agevolata in S.s.: cosa fare in caso di rettifica dell’IVA relativa ai beni estromessi

Nell’ambito della trasformazione agevolata in società semplice, nel caso in cui l’operazione attenga beni per i quali è stata operata in tutto o in parte la detrazione dell'imposta addebitata in via di rivalsa, la rilevanza IVA della loro estromissione dal regime d'impresa è regolata da presupposti autonomi e diversi rispetto a quelli che disciplinano la rettifica della detrazione e i principi che regolano la detrazione impongono di adempiere all'obbligo di rettifica se la cessione avviene nel periodo di tutela fiscale, mentre quelli che disciplinano l'estromissione ne determinano sempre la rilevanza ai fini IVA, fermo restando che detta operazione può dare origine a una cessione di beni imponibile, non imponibile o esente. Questo, in sintesi, il chiarimento reso dall’Agenzia delle Entrate con la risposta a interpello n. 431 del 18 settembre 2023 .

Come noto, ai sensi dell’art. 2, secondo comma, n. 5), del Decreto IVA costituisce cessione di beni la destinazione di beni all'uso o al consumo personale o familiare dell'imprenditore o di coloro i quali esercitano un'arte o una professione o ad altre finalità estranee alla impresa o all'esercizio dell'arte o della professione, anche se determinata da cessazione dell'attività, con esclusione di quei beni per i quali non è stata operata, all'atto dell'acquisto, la detrazione dell'imposta.

Sul punto, la C.M.n. 26/E/2016 ha chiarito che, stante l'assenza del requisito della commercialità in capo alla società semplice, la trasformazione di una società commerciale in una società semplice realizza un'ipotesi di destinazione a finalità estranee all'esercizio d'impresa a cui sono applicabili le disposizioni sopra richiamate, tranne che per quei beni per i quali non è stata operata, all'atto dell'acquisto, la detrazione dell'imposta, la cui estromissione dall'attività d'impresa non è soggetta a IVA.

Il medesimo documento di prassi precisa altresì che quando l'estromissione ha per oggetto beni immobili abitativi o strumentali trovano applicazione le regole ordinarie di cui all'art. 10, primo comma, nn. 8­bis) e 8­ter) del D.P.R. n. 633/1972 che prevedono il regime ''naturale'' dell'esenzione, riconoscendo nello stesso tempo la possibilità di applicare il regime di imponibilità mediante espressa opzione nell'atto di ''trasferimento''.

Atteso che l'estromissione può riguardare beni ammortizzabili, per i quali è stata detratta in tutto o in parte l'IVA, la circolaren. 37/E del 2016, richiamando i chiarimenti resi dalla Corte di Giustizia UE nella sentenza 16 giugno 2016, C­229/15, precisa l'autonomia di tale presupposto (n.d.r. estromissione) rispetto alle regole sulla rettifica della detrazione.

Più nel dettaglio, secondo i Giudici del Lussemburgo, l'assoggettamento ad imposta di cui trattasi:

• non si fonda sulla premessa secondo cui la detrazione completa o parziale dell'IVA, operata al momento dell'acquisto di beni oggetto di possesso in caso di cessazione dell'attività economica imponibile, sia superiore o inferiore a quella che il soggetto passivo aveva diritto di effettuare,
• bensì sulla realizzazione di una nuova operazione imponibile alla data della cessazione dell'attività economica.

Ne deriva che in tutte le ipotesi di estromissione di un bene perla cessazione dell'esercizio dell'attività economica per il quale si è usufruito della detrazione d'imposta a monte, l'IVA sul bene estromesso va applicata anche oltre il termine previsto per la rettifica alla detrazione.

Con la citata sentenza, in particolare, gli Eurogiudici chiariscono che:

• l'assoggettamento ad imposta deve aver luogo quando un bene che abbia dato diritto ad una detrazione dell'IVA conserva un valore residuo al momento della cessazione dell'attività economica imponibile, indipendentemente dal periodo trascorso tra la data dell'acquisizione di detto bene e quella della cessazione dell'attività stessa;
• ragion per cui, in caso di cessazione dell'attività economica imponibile di un soggetto passivo, il possesso di beni da parte di quest'ultimo, allorché tali beni hanno dato diritto ad una detrazione dell'IVA al momento del loro acquisto, può essere assimilato ad una cessione di beni effettuata a titolo oneroso e soggetta all'IVA, se il periodo di rettifica previsto dall'articolo 187 della direttiva IVA è Scaduto.

Pur se in riferimento alle assegnazioni fuori campo IVA, la C.M. n. 37/E/2016:

• ricordando che la rettifica della detrazione deve essere operata, non solo per le assegnazioni in regime di esenzione, ma anche per quelle fuori campo IVA,
• precisa che l'obbligo di operare la rettifica dell'IVA detratta al momento dell'acquisto e le modalità con le quali va operata dipende dal ''regime'' applicato ai beni ammortizzabili in sede di assegnazione e dalla circostanza che l'assegnazione avvenga nel corso del relativo periodo di tutela fiscale (dieci anni per i fabbricati, cinque anni per gli altri beni).

Per quanto sopra, l’Agenzia conclude che, in caso di beni per i quali è stata operata in tutto o in parte la detrazione dell'imposta addebitata in via di rivalsa:

• la rilevanza IVA della loro estromissione dal regime d'impresa è regolata da presupposti autonomi e diversi rispetto a quelli che disciplinano la rettifica della detrazione;
• i principi che regolano la detrazione impongono di adempiere all'obbligo di rettifica se la cessione avviene nel periodo di tutela fiscale, mentre quelli che disciplinano l'estromissione ne determinano sempre la rilevanza ai fini IVA, fermo restando che detta operazione può dare origine a una cessione di beni imponibile, non imponibile o esente.