Correzione di errori contabili e rilevanza fiscale nei limiti del TUIR

Le previsioni normative, ex art. 8  del D.L. n. 73 del 2022 che attribuiscono rilevanza fiscale alle poste correttive degli errori contabili, non consentono di derogare alle altre norme fiscali (diverse dall'art. 83 del TUIR) che limitano o riducono la rilevanza fiscale di determinati componenti reddituali.

La deducibilità avverrà sempre nei limiti previsti dal D.P.R. n. 917/86, TUIR.  

Con la risposta n. 73/2024 , l’Agenzia delle Entrate si è espressa in merito all'avvenuta correzione, nel bilancio chiuso al 31 dicembre 2022, di errori contabili afferenti agli esercizi 2019, 2020 e 2021 e all'interpretazione e applicazione del principio di derivazione rafforzata, ex art. 83 del D.P.R. n. 917/86, TUIR. 

In sostanza, per quanto riguarda gli errori contabili rilevanti e non, ai soggetti che procedono alla correzione di errori contabili in bilancio e che applicano la ''derivazione rafforzata'' e sono sottoposti a revisione legale, senza che sia necessario presentare dichiarazione integrativa, è riconosciuto ai fini fiscali il corrispondente componente correttivo nel medesimo esercizio in cui la correzione è eseguita; possibilità che viene estesa anche ai fini dell'IRAP per le voci di bilancio rilevanti ai fini della determinazione della base imponibile del tributo regionale. 

Nei confronti del contribuente che procede (sempre nel rispetto delle condizioni richieste dall'art. 83 del TUIR) a detta correzione risulta preclusa la possibilità di ricorrere alla presentazione di una dichiarazione dei redditi integrativa per emendare quella del periodo d'imposta in cui si è verificato l'errore contabile oggetto della procedura di correzione. 

Nel caso specifico, l'Istante intendeva ottenere chiarimenti in merito agli effetti fiscali della correzione di errori contabili ''rilevanti'' ­ come definiti dai principi contabili nazionali (OIC 29) ­ concernenti esclusivamente la non corretta imputazione temporale di canoni di leasing, di canoni di prefinanziamento e delle quote del Maxi­canone (''componenti negativi'') afferenti a un contratto di leasing, in base ai principi contabili di riferimento. 

In altri termini, l'Istante si interrogava sulla possibilità di attribuire (ai fini IRES e IRAP) rilevanza fiscale (attraverso apposite variazioni in diminuzione nelle dichiarazioni fiscali riferite al periodo d'imposta in cui la correzione è avvenuta) alla correzione di errori contabili commessi negli esercizi 2019, 2020 e 2021, effettuata nel bilancio chiuso al 31 dicembre 2022 attraverso una rettifica (negativa) del saldo degli utili portati a nuovo. 

Ebbene, secondo l’Agenzia delle Entrate,  essendo l'Istante un soggetto che redige il bilancio di esercizio in conformità alle norme contenute negli articoli 2423 (bilancio ordinario) e seguenti del codice civile, e avendo sottoposto a revisione legale dei conti il bilancio chiuso al 31 dicembre 2022, la correzione operata nel bilancio 2022 (in attuazione di corretti principi contabili) con riferimento all'errore di imputazione per competenza di componenti negativi non rilevati negli esercizi 2019, 2020 e 2021:

• assume rilevanza fiscale ai fini IRES ai sensi dell'art. 83, comma 1, del TUIR e,
• conseguentemente, ai fini IRAP ai sensi dell'art. 8, comma 1-­bis, del D.L. n. 73 del 2022 (sempre a condizione che la correzione sia relativa a voci del bilancio rilevanti ai fini del tributo regionale).

Naturalmente, la rilevanza ai fini IRES nel periodo d'imposta 2022 dei maggiori componenti negativi concernenti i canoni di leasing (non dedotti) riferiti al Contratto per i periodi d'imposta 2019, 2020 e 2021 subirà le limitazioni previste dall'art. 102, comma 7, del TUIR in quanto la correzione dell'errore commesso non incide, modificandola, sulla natura del componente reddituale ''corretto'' (i.e., oggetto della correzione effettuata ­ nella specie, per quanto qui di interesse, relativa ai canoni di leasing).

Pertanto, l'Istante potrà dedurre, a seguito della correzione degli errori contabili e ai sensi dell'art. 83, comma 1, del TUIR, nel 2022 l'ammontare della quota capitale dei canoni di leasing non dedotto nei singoli periodi d'imposta sopra richiamati esclusivamente nei limiti dell'importo che sarebbe stato deducibile in ogni singolo esercizio ai sensi dell'art. 102, comma 7, del TUIR.