La residenza delle persone fisiche
L’art. 1 del D. Lgs. n. 209/2023 riscrive il comma 2 dell’art. 2 del TUIR, ovvero la norma che contiene i criteri per stabilire la residenza delle persone fisiche.
Ripercorriamo le regole in vigore fino al 2023, per poi analizzare le novità contenute nel Decreto in commento.
Le regole in vigore fino al 2023
Ai sensi dell’art. 2, comma 2 del TUIR, è tradizionalmente considerata fiscalmente residente in Italia, ai fini delle imposte sui redditi, la persona fisica che per la maggior parte dell’anno:
• è iscritta nell’Anagrafe delle persone residenti in Italia, oppure
• ha nel territorio dello Stato il proprio domicilio, o
• ha nel territorio dello Stato la propria dimora abituale (ovvero la residenza).
I tre criteri sono tra loro alternativi.
Il soddisfacimento di uno solo dei su elencati criteri, per la maggior parte del periodo di imposta, porta a considerare la persona fisica fiscalmente residente nel nostro Paese. È appena il caso di ricordare che le persone fisiche fiscalmente residenti in Italia sono tenute alla compilazione del quadro RW e sono soggette a tassazione sui redditi ovunque prodotti.
Le nuove regole dell’art. 1 del Decreto “internazionalizzazione”
L’art. 1 del D.Lgs. n. 209/2023 riscrive il comma 2 dell’art. 2 del TUIR.
La novellata norma prevede, ora, che:
Ai fini delle imposte sui redditi si considerano residenti le persone che per la maggior parte del periodo d’imposta, considerando anche le frazioni di giorno, hanno la residenza ai sensi del codice civile o il domicilio nel territorio dello Stato ovvero sono ivi presenti. Ai fini dell’applicazione della presente disposizione, per domicilio si intende il luogo in cui si sviluppano, in via principale, le relazioni personali e familiari della persona. Salvo prova contraria, si presumono altresì residenti le persone iscritte per la maggior parte del periodo di imposta nelle anagrafi della popolazione residente.
Ciò che emerge dal testo del riformulato comma 2, è che:
- il criterio civilistico del domicilio secondo cui “Il domicilio di una persona è nel luogo in cui essa ha stabilito la sede principale dei suoi affari e interessi.” viene sostituito con un criterio di natura sostanziale.
- In buona sostanza il domicilio è identificato con il luogo in cui si sviluppano in via principale le relazioni personali e familiari del contribuente;
- resta fermo il criterio civilistico della residenza di cui all’art. 43 del c.c., inteso come dimora abituale;
- viene aggiunto il requisito della mera presenza fisica nel territorio dello Stato. L’aggiunta di questo criterio amplia la platea dei soggetti considerati fiscalmente residenti nel nostro Paese, ricomprendendovi anche le persone fisiche sulla base della semplice presenza fisica nel territorio dello Stato per la maggior parte del periodo d’imposta.
I suddetti criteri devono essere verificati per la maggior parte del periodo d’imposta, tenendo conto anche di eventuali periodi non consecutivi. Inoltre, ai fini del computo dei giorni si dovranno considerare anche le frazioni di giorno.
Il criterio di iscrizione all’anagrafe della popolazione residente degrada da presunzione assoluta a presunzione relativa. In questo modo il contribuente potrà fornire prova contraria rispetto a quanto stabilito ex lege.
Le nuove regole sono entrate in vigore dal 1° gennaio 2024, ai sensi dell’art. 7, comma 1, D.Lgs. n. 209/2023.
La residenza delle società e degli enti
L’art. 2 del Decreto in commento, riformula:
Analizziamo, dapprima le modifiche che interessano l’art. 73 del TUIR.
La disciplina oggi in vigore
L’art. 73, comma 3 del TUIR detta i criteri per la definizione della residenza fiscale delle società di capitali e degli enti.
La disciplina previgente stabiliva che sono considerati fiscalmente residenti in Italia le società e gli enti che, per la maggior parte del periodo d’imposta, hanno nel territorio italiano:
• la sede legale; o
• la sede dell’amministrazione; o
• l’oggetto principale.
Come per le persone fisiche, i tre criteri devono considerarsi alternativi e devono essere verificati per la maggior parte del periodo di imposta.
Il criterio della sede legale è generalmente identificabile come un dato formale.
Il criterio della sede dell’amministrazione fa riferimento al luogo in cui concretamente viene svolta l’attività decisionale e di direzione di impresa
Il criterio dell’oggetto sociale consente di giudicare fiscalmente residente nel nostro Paese una società o un ente che, secondo taluni, radica nel territorio nazionale il proprio core business. Saranno, pertanto, considerati fiscalmente residenti le società o gli enti la cui attività è di fatto esercitata in Italia.
La nuova previsione normativa
Come anticipato, l’art. 2 del D.Lgs. n. 209/2023 modifica il comma 3 dell’art. 73 del TUIR. L’art. 7, comma 2, D.Lgs. n. 209/2023 stabilisce che le previsioni entrano in vigore dal periodo di imposta successivo a quello in corso alla data di entrata in vigore del D.Lgs. n. 209/2023 , ossia dai periodi di imposta che partono dal 30 dicembre 2023.
In sostanza, limitandoci a considerare il caso più frequente dell’esercizio coincidente con l’anno solare, le previsioni troveranno applicazione dal 2024.
La residenza di società ed enti, come accadeva in passato, rimane riconducibile a tre criteri tra loro alternativi e da soddisfarsi per la maggior parte del periodo di imposta.
Rimane immodificato il criterio della sede legale.
Tuttavia, rispetto alla norma oggi in vigore, vengono eliminati i criteri dell’oggetto principale e della sede dell’amministrazione che lasciano spazio ai nuovi criteri della “sede di direzione effettiva” e della “gestione ordinaria in via principale”.
La norma prevede espressamente che:
- la sede di direzione effettiva è identificata con il luogo in cui sono assunte le decisioni strategiche del soggetto;
- per gestione ordinaria si intende il continuo e coordinato compimento degli atti della gestione corrente riguardanti la società o l’ente nel suo complesso.
La successiva lett. b) della norma modifica il comma 5-bis dell’art. 73, al fine di sostituire la locuzione “sede dell’amministrazione di società ed enti che detengono partecipazioni di controllo” con il riferimento alle “società ed enti che detengono partecipazioni di controllo ai sensi del codice civile”.
Si segnala che la nuova formulazione del comma 3 dell’art. 73 del TUIR, in continuità con la disposizione attualmente in vigore, non modifica i criteri di individuazione della residenza fiscale degli organismi di investimento collettivo per i quali continua a rilevare il criterio del luogo di istituzione.
L’art. 2 del D. Lgs. n. 209/2023 non modifica neppure i criteri presuntivi che fissano la residenza fiscale in Italia dei trust istituiti in Paesi a fiscalità privilegiata.
In relazione alle società di persone
L’art. 2 del D.Lgs. n. 209/2023, coerentemente con la modifica del comma 3 dell’art. 73 del TUIR, interviene modificando il comma 3, lett. d) dell’art. 5 del TUIR, recante disposizioni in ordine alla residenza delle società di persone.
Anche per le società di persone, pertanto, vengono meno i tradizionali criteri della sede dell’amministrazione o dell’oggetto che lasciano il posto ai criteri della sede di direzione effettiva o la gestione ordinaria in via principale.
Riferimenti normativi:
- D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, artt. 2, 3, 5 e 73;
- Legge 9 agosto 2023, n. 111, art. 3;
- D.Lgs. 27 dicembre 2023, n. 209, artt. 1, 2 e 7.
La residenza dei soggetti nel Decreto “internazionalizzazione”
di Ennio Vial, Adriana Barea | 5 Gennaio 2024
Il 28 dicembre 2023 è stato pubblicato in G.U. n. 301, il D.Lgs. 27 dicembre 2023, n. 209, attuativo dell’art. 3, comma 1, lett. c), d), e) ed f) della Legge n. 111/2023 (Legge delega di riforma fiscale) in materia di fiscalità internazionale. Il D.Lgs. n. 209/2023 si compone di IV Titoli.
Nel presente intervento esamineremo le disposizioni in materia di determinazione della residenza fiscale delle persone fisiche e giuridiche contenute negli artt. 1 e 2 (Titolo I, Capo I).
Le ulteriori novità saranno esaminate in successivi interventi.
La residenza delle persone fisiche
L’art. 1 del D. Lgs. n. 209/2023 riscrive il comma 2 dell’art. 2 del TUIR, ovvero la norma che contiene i criteri per stabilire la residenza delle persone fisiche.
Ripercorriamo le regole in vigore fino al 2023, per poi analizzare le novità contenute nel Decreto in commento.
Le regole in vigore fino al 2023
Ai sensi dell’art. 2, comma 2 del TUIR, è tradizionalmente considerata fiscalmente residente in Italia, ai fini delle imposte sui redditi, la persona fisica che per la maggior parte dell’anno:
• è iscritta nell’Anagrafe delle persone residenti in Italia, oppure
• ha nel territorio dello Stato il proprio domicilio, o
• ha nel territorio dello Stato la propria dimora abituale (ovvero la residenza).
I tre criteri sono tra loro alternativi.
Il soddisfacimento di uno solo dei su elencati criteri, per la maggior parte del periodo di imposta, porta a considerare la persona fisica fiscalmente residente nel nostro Paese. È appena il caso di ricordare che le persone fisiche fiscalmente residenti in Italia sono tenute alla compilazione del quadro RW e sono soggette a tassazione sui redditi ovunque prodotti.
Le nuove regole dell’art. 1 del Decreto “internazionalizzazione”
L’art. 1 del D.Lgs. n. 209/2023 riscrive il comma 2 dell’art. 2 del TUIR.
La novellata norma prevede, ora, che:
Ai fini delle imposte sui redditi si considerano residenti le persone che per la maggior parte del periodo d’imposta, considerando anche le frazioni di giorno, hanno la residenza ai sensi del codice civile o il domicilio nel territorio dello Stato ovvero sono ivi presenti. Ai fini dell’applicazione della presente disposizione, per domicilio si intende il luogo in cui si sviluppano, in via principale, le relazioni personali e familiari della persona. Salvo prova contraria, si presumono altresì residenti le persone iscritte per la maggior parte del periodo di imposta nelle anagrafi della popolazione residente.
Ciò che emerge dal testo del riformulato comma 2, è che:
I suddetti criteri devono essere verificati per la maggior parte del periodo d’imposta, tenendo conto anche di eventuali periodi non consecutivi. Inoltre, ai fini del computo dei giorni si dovranno considerare anche le frazioni di giorno.
Il criterio di iscrizione all’anagrafe della popolazione residente degrada da presunzione assoluta a presunzione relativa. In questo modo il contribuente potrà fornire prova contraria rispetto a quanto stabilito ex lege.
Le nuove regole sono entrate in vigore dal 1° gennaio 2024, ai sensi dell’art. 7, comma 1, D.Lgs. n. 209/2023.
La residenza delle società e degli enti
L’art. 2 del Decreto in commento, riformula:
Analizziamo, dapprima le modifiche che interessano l’art. 73 del TUIR.
La disciplina oggi in vigore
L’art. 73, comma 3 del TUIR detta i criteri per la definizione della residenza fiscale delle società di capitali e degli enti.
La disciplina previgente stabiliva che sono considerati fiscalmente residenti in Italia le società e gli enti che, per la maggior parte del periodo d’imposta, hanno nel territorio italiano:
• la sede legale; o
• la sede dell’amministrazione; o
• l’oggetto principale.
Come per le persone fisiche, i tre criteri devono considerarsi alternativi e devono essere verificati per la maggior parte del periodo di imposta.
Il criterio della sede legale è generalmente identificabile come un dato formale.
Il criterio della sede dell’amministrazione fa riferimento al luogo in cui concretamente viene svolta l’attività decisionale e di direzione di impresa
Il criterio dell’oggetto sociale consente di giudicare fiscalmente residente nel nostro Paese una società o un ente che, secondo taluni, radica nel territorio nazionale il proprio core business. Saranno, pertanto, considerati fiscalmente residenti le società o gli enti la cui attività è di fatto esercitata in Italia.
La nuova previsione normativa
Come anticipato, l’art. 2 del D.Lgs. n. 209/2023 modifica il comma 3 dell’art. 73 del TUIR. L’art. 7, comma 2, D.Lgs. n. 209/2023 stabilisce che le previsioni entrano in vigore dal periodo di imposta successivo a quello in corso alla data di entrata in vigore del D.Lgs. n. 209/2023 , ossia dai periodi di imposta che partono dal 30 dicembre 2023.
In sostanza, limitandoci a considerare il caso più frequente dell’esercizio coincidente con l’anno solare, le previsioni troveranno applicazione dal 2024.
La residenza di società ed enti, come accadeva in passato, rimane riconducibile a tre criteri tra loro alternativi e da soddisfarsi per la maggior parte del periodo di imposta.
Rimane immodificato il criterio della sede legale.
Tuttavia, rispetto alla norma oggi in vigore, vengono eliminati i criteri dell’oggetto principale e della sede dell’amministrazione che lasciano spazio ai nuovi criteri della “sede di direzione effettiva” e della “gestione ordinaria in via principale”.
La norma prevede espressamente che:
La successiva lett. b) della norma modifica il comma 5-bis dell’art. 73, al fine di sostituire la locuzione “sede dell’amministrazione di società ed enti che detengono partecipazioni di controllo” con il riferimento alle “società ed enti che detengono partecipazioni di controllo ai sensi del codice civile”.
Si segnala che la nuova formulazione del comma 3 dell’art. 73 del TUIR, in continuità con la disposizione attualmente in vigore, non modifica i criteri di individuazione della residenza fiscale degli organismi di investimento collettivo per i quali continua a rilevare il criterio del luogo di istituzione.
L’art. 2 del D. Lgs. n. 209/2023 non modifica neppure i criteri presuntivi che fissano la residenza fiscale in Italia dei trust istituiti in Paesi a fiscalità privilegiata.
In relazione alle società di persone
L’art. 2 del D.Lgs. n. 209/2023, coerentemente con la modifica del comma 3 dell’art. 73 del TUIR, interviene modificando il comma 3, lett. d) dell’art. 5 del TUIR, recante disposizioni in ordine alla residenza delle società di persone.
Anche per le società di persone, pertanto, vengono meno i tradizionali criteri della sede dell’amministrazione o dell’oggetto che lasciano il posto ai criteri della sede di direzione effettiva o la gestione ordinaria in via principale.
Riferimenti normativi:
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Questo documento fa parte del FocusRIFORMA FISCALE 2023