La responsabilità per debiti tributari nella cessione d’azienda

Secondo la disciplina prevista dall’art. 14, comma 1, del D.Lgs. n. 472/1997, il cessionario dell’azienda (o del ramo d’azienda) è responsabile in solido per il pagamento dell’imposta e delle sanzioni riferibili a:

• violazioni commesse nell’anno in cui è avvenuto il trasferimento e nei due anni precedenti, ancorché non contestate o irrogate alla data della cessione;
• violazioni già contestate e sanzioni già irrogate nel medesimo periodo, anche se commesse in epoca anteriore.

Tale responsabilità solidale ha carattere generale e opera con riferimento a qualsiasi tributo, a prescindere dall’ente impositore, e non viene meno qualora il contratto di cessione sia poi risolto per inadempimento.

In buona sostanza la solidarietà tributaria tra cedente e cessionario, in caso di trasferimento d’azienda, rappresenta un principio cardine introdotto dal legislatore tributario a precisa tutela dell’interesse pubblico.

Questa norma, introdotta nell’ormai lontano 1997, non ha fatto altro che ampliare il dettato previsto dall’art. 19 della Legge 7 gennaio 1929, n. 4, rubricato “Responsabilità solidale del successore”.

Sicuramente la ratio legis è condivisibile ma può andare indubbiamente a bloccare o rendere più difficoltose alcune operazioni, a carattere straordinario, di compravendita d’azienda nel caso in cui siano presenti debiti tributari.

Proprio per evitare questo effetto negativo, tra gli strumenti con cui l’acquirente si può cautelare, è da considerare la possibilità di richiedere la certificazione dei carichi pendenti a carico dell’azienda da acquisire che, se negativa, assume valore liberatorio ai fini della responsabilità descritta.

Procedendo con ordine occorre ricordare che il legislatore ha voluto attribuire al cessionario due importantissime limitazioni di responsabilità, stabilendo le seguenti esclusioni:

• preventiva escussione del cedente. Pertanto l’Agenzia delle Entrate o l’Agente della Riscossione, nel momento in cui intendono procedere nei confronti del cessionario, devono dimostrare di aver esperito infruttuosamente l’azione esecutiva a danno del cedente, oppure l’impossibilità di procedere ad esempio per mancanza di beni;
• la responsabilità solidale (dunque sussidiaria) non può eccedere il valore dell’azienda o del ramo d’azienda acquisito;
• non è soggetta a limitazioni se la cessione è stata effettuata in frode dei crediti tributari, anche se avvenuta con trasferimento frazionato di singoli beni (la frode si presume, salvo prova contraria, se il trasferimento è eseguito entro sei mesi dalla constatazione di una violazione penale).

Occorre, inoltre, ricordare che per rilevare la responsabilità del cessionario non è indispensabile che il trasferimento dell’azienda risulti da apposito atto materiale, essendo invece sufficiente che si renda applicabile l’imposta di registro per presunzione di cessione (salvo prova contraria) desunta ex art. 15, comma 1, lett. d), D.P.R. n. 131/1986, dalla continuazione della stessa attività commerciale nel medesimo locale o in parte di esso, da cambiamenti nella ditta, nell’insegna o nella titolarità dell’esercizio o da altre presunzioni gravi, precise e concordanti.

Il cessionario, per tutelarsi dalla responsabilità che potrebbe essergli attribuita mediante questa compravendita può essere posto in grado di conoscere preventivamente l’ammontare dell’indebitamento secondo la previsione contenuta nell’art. 14, comma 3, del D.Lgs. n. 472/1997.

Secondo questa previsione gli uffici dell’Amministrazione finanziaria e degli enti preposti all’accertamento dei tributi di loro competenza sono tenuti a rilasciare, su richiesta dell’interessato, un certificato sull’esistenza di contestazioni in corso e di quelle già definite per le quali i debiti non sono stati soddisfatti.

Il rilascio di questo certificato, se negativo, ha pieno effetto liberatorio del cessionario, del pari liberato qualora il certificato non sia rilasciato entro 40 giorni dalla richiesta.

Sempre a tutela del cessionario nel certificato devono essere enunciate anche le violazioni commesse nell’anno in cui è avvenuta la cessione o nel biennio precedente e già constatate, ancorché alla data del trasferimento non sia stato ancora emesso il relativo atto di contestazione o di irrogazione della sanzione.

Valore limite

Secondo la prassi dell’Amministrazione finanziaria, il valore da assumere quale limite alla responsabilità solidale del cessionario è rappresentato da quello accertato ai fini del registro o, in mancanza di accertamento, da quello dichiarato dalle parti.

Validità temporale

La certificazione dei carichi fiscali pendenti ha una validità di 6 mesi dalla data di emissione.

Mancato esonero dalla responsabilità

Il cessionario non può ritenersi esonerato da responsabilità in riferimento al periodo intercorrente tra la data di rilascio del certificato (o la data di scadenza del termine dei 40 giorni in caso di mancato rilascio) e quella in cui avviene il trasferimento dell’azienda.

Se il trasferimento d’azienda è avvenuto in frode ai crediti di natura tributaria, ai sensi dell’art. 14, comma 5, del D.Lgs. n. 472/1997, vengono meno tutte le limitazioni alla responsabilità del cessionario anzidette.

Questa disposizione normativa, infatti, stabilisce che la frode si presume, salvo prova contraria, se il trasferimento è effettuato nei sei mesi successivi alla constatazione di una violazione di natura penale.

In tal caso nessuna limitazione della responsabilità può essere fatta valere dal cessionario, sia che si tratti di frode concretamente accertata e provata, sia che si tratti di frode semplicemente presunta e non vinta da prova contraria.

Di conseguenza, nessun effetto limitativo e tanto meno liberatorio può derivare dal certificato eventualmente rilasciato o dal mancato rilascio nel termine di 40 giorni.

Il cessionario risponderà pertanto solidamente e senza il beneficio della previa escussione del cedente, oltre che illimitatamente, di tutte le violazioni commesse dal cedente fino alla data del trasferimento, anche se a tale data le violazioni stesse non fossero state ancora constatate.

Per effetto del D.Lgs. n. 158/2015 (c.d. Decreto “Sanzioni”) è stato precisato che, dal 1° gennaio 2016, la responsabilità non sussiste se la cessione è avvenuta nell’ambito di una procedura concorsuale (concordato preventivo, liquidazione giudiziale, amministrazione straordinaria delle grandi imprese in crisi e liquidazione coatta amministrativa), o di un accordo di ristrutturazione dei debiti ex art. 182-bis del R.D. n. 267/1942, di un piano attestato ex art. 67 del R.D. n. 267/1942 o di un procedimento di composizione delle crisi da sovraindebitamento o di liquidazione del patrimonio.

Riferimenti normativi:

• Legge 7 gennaio 1929, n. 4, art. 19;
• D.Lgs. 24 settembre 2015, n. 158;
• D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472.