Il trattamento fiscale delle somme erogate dal datore di lavoro: il caso delle auto elettriche date ai dipendenti

Una società, nel porre una istanza all’Agenzia delle Entrate, fa presente di disporre di una flotta aziendale di circa 230 autovetture assegnate in uso promiscuo ai dipendenti, con addebito del “fringe benefit” in busta paga.

Al fine di sensibilizzare i dipendenti al ricorso alla mobilità elettrica, la società sta rinnovando il parco auto attraverso l’inserimento di automezzi a trazione integralmente elettrica o ibrida, ed intenderebbe riconoscere ai dipendenti il rimborso delle spese per l’energia elettrica sostenute per la ricarica effettuata presso la propria abitazione.

Osserva la società che la spesa rimborsabile sarà determinata sulla base del prezzo medio comunicato da ARERA e dei consumi effettivi: al dipendente saranno fornite due tessere (una per esigenze di lavoro e una per esigenze private) mediante le quali l’azienda potrà monitorare e distinguere i chilometri percorsi per esigenze di lavoro e per esigenze private, oltre che i rispettivi consumi energetici per le ricariche effettuate.

Il rimborso avverrà, pertanto, sulla base dei km percorsi per esigenze di servizio: solo per talune categorie di dipendenti (dirigenti), il rimborso sarà per l’intera ricarica senza distinzione tra uso privato e per esigenze lavorative.

Il dipendente assegnatario dell’auto ad uso promiscuo dovrà dotarsi di apposito “wallbox” (dispositivi per la ricarica domestica delle auto elettriche e ibride plug-in), in grado di contabilizzare univocamente il prelievo di energia destinato al veicolo, oppure dovrà fornire e documentare mensilmente la lettura di un contatore a defalco installato prima del punto di prelievo dell’utenza domestica.

La società vorrebbe sapere se tali rimborsi debbano, o meno, essere assoggettati a tassazione quale reddito di lavoro dipendente o se gli stessi possano essere ricondotti nella categoria di esenzione di cui all’art. 51, comma 4, lett. a), del D.P.R. n. 917/1986.

L’art. 51, comma 1, del D.P.R. n. 917/1986 prevede che:

“Il reddito di lavoro dipendente è costituito da tutte le somme e i valori in genere, a qualunque titolo percepiti nel periodo d’imposta, anche sotto forma di erogazioni liberali, in relazione al rapporto di lavoro”.

La predetta disposizione sancisce il c.d. “principio di onnicomprensività” del reddito di lavoro dipendente, in base al quale sia gli emolumenti in denaro sia i valori corrispondenti ai beni, ai servizi ed alle opere “offerti” dal datore di lavoro ai propri dipendenti costituiscono redditi imponibili e, in quanto tali, concorrono alla determinazione del reddito di lavoro dipendente.

Il fringe benefit è una forma di retribuzione non in denaro.

In sostanza, si usa concedere al dipendente l’uso di beni aziendali (auto, telefono cellulare, computer, ecc.) o la fruizione di servizi (per esempio, corsi di istruzione), a prescindere dal fatto che essi avvengano nell’ambito dell’attività lavorativa.

Si genera così un reddito in natura, che si aggiunge allo stipendio del dipendente e che rileva ai fini fiscali.

Le stock option, sotto il profilo tributario, rappresentano una forma aggiuntiva e complementare di retribuzione per il lavoratore dipendente, pertanto sono equiparate fiscalmente ai fringe benefit, soggetti a tassazione ai fini IRPEF, come differenza tra il valore normale ed il valore di assegnazione.

Si ricorda che rientrano nella nozione di reddito di lavoro anche i beni ceduti e i servizi prestati al coniuge del lavoratore o ai familiari indicati nell’art. 12 del D.P.R. n. 917/1986 e successive modificazioni, nonché i beni e i servizi per i quali venga attribuito il diritto di ottenerli da terzi.

Riguardo alla determinazione del valore dei beni e dei servizi, ai fini sia del calcolo dei limiti summenzionati, sia dell’eventuale determinazione della base imponibile (per i casi di superamento del medesimo limite):

• trovano applicazione, fatte salve alcune deroghe, le norme generali sul valore normale dei beni e dei servizi poste dall’art. 9, del D.P.R. n. 917/1986 e successive modificazioni;
• il comma 3, dell’art. 51, del D.P.R. n. 917/1986, specifica che il valore normale dei generi in natura prodotti dall’azienda e ceduti ai lavoratori è determinato in misura pari al prezzo mediamente praticato dalla stessa azienda nelle cessioni al grossista;
• per le fattispecie concernenti uso promiscuo di veicoli, concessione di prestiti, fabbricati concessi in locazione, in uso o in comodato, servizi gratuiti di trasporto ferroviario, si applicano le norme specifiche di cui al comma 4, del citato art. 51, del D.P.R. n. 917/1986 e successive modificazioni.

Si ricorda, inoltre, con riferimento ai lavoratori dipendenti privati che (ai sensi dell’art. 1, comma 184 , della Legge 28 dicembre 2015, n. 208, e successive modificazioni) le esenzioni previste dai commi 3 e 4, dell’art. 51 del D.P.R. n. 917/1986, si applicano, nei medesimi limiti previsti, anche qualora i beni e i servizi siano fruiti, per scelta del lavoratore, in sostituzione (parziale o totale) degli emolumenti retributivi di ammontare variabile e la cui corresponsione sia legata ad incrementi di produttività, redditività, qualità, efficienza ed innovazione, misurabili e verificabili, o in sostituzione delle somme erogate sotto forma di partecipazione agli utili dell’impresa.

Osserva l’Agenzia delle Entrate che il comma 4, lett. a), dell’art. 51, del D.P.R. n. 917/1986, nel definire il regime fiscale degli autoveicoli, motocicli e ciclomotori concessi in uso promiscuo ai dipendenti, prevede per gli stessi, in deroga al generale criterio di tassazione dei fringe benefit basato sul loro “valore normale”, un criterio di determinazione forfetaria del quantum da assoggettare a tassazione (cfr. circolare 23 dicembre 1997, n. 326/E , paragrafi 2.3.2 e 2.3.2.1).

La Legge di Bilancio 2020, in vigore dal 1° gennaio 2020, ha modificato la citata lett, a), al fine di incentivare il ricorso all’utilizzo di veicoli meno inquinanti disponendo che per i veicoli:

“di nuova immatricolazione, con valori di emissione di anidride carbonica non superiori a grammi 60 per chilometro (g/km di CO₂), concessi in uso promiscuo con contratti stipulati a decorrere dal 1° luglio 2020, si assume il 25 per cento dell’importo corrispondente ad una percorrenza convenzionale di 15.000 chilometri calcolato sulla base del costo chilometrico di esercizio desumibile dalle tabelle nazionali che l’Automobile club d’Italia deve elaborare entro il 30 novembre di ciascun anno e comunicare al Ministero dell’economia e delle finanze, che provvede alla pubblicazione entro il 31 dicembre, con effetto dal periodo d’imposta successivo, al netto degli ammontari eventualmente trattenuti al dipendente. La predetta percentuale è elevata al 30 per cento per i veicoli con valori di emissione di anidride carbonica superiori a 60 g/km ma non a 160 g/km. Qualora i valori di emissione dei suindicati veicoli siano superiori a 160 g/km ma non a 190 g/km, la predetta percentuale è elevata al 40 per cento per l’anno 2020 e al 50 per cento a decorrere dall’anno 2021. Per i veicoli con valori di emissione di anidride carbonica superiori a 190 g/km, la predetta percentuale è pari al 50 per cento per l’anno 2020 e al 60 per cento a decorrere dall’anno 2021”.

In linea con tale documento di prassi, l’Agenzia delle Entrate ritiene che l’installazione delle infrastrutture (wallbox, colonnine di ricarica e contatore a defalco) effettuata presso l’abitazione del dipendente rientri tra i beni che vanno separatamente valutati al fine di stabilire l’importo da assoggettare a tassazione in capo al dipendente e, pertanto, da assoggettare a tassazione come reddito di lavoro dipendente.

Per quanto riguarda il consumo di energia, i tecnici delle Entrate evidenziano a che lo stesso non rientra tra i beni e servizi forniti dal datore di lavoro (c.d. fringe benefit), ma costituisce un rimborso di spese sostenuto dal lavoratore.

L’Agenzia delle Entrate ricorda che le somme che il datore di lavoro corrisponde al lavoratore a titolo di rimborso spese costituiscono, per quest’ultimo, reddito di lavoro dipendente, ad eccezione delle spese rimborsate nell’esclusivo interesse del datore di lavoro, anticipate dal dipendente per snellezza operativa, quali ad esempio l’acquisto di beni strumentali di piccolo valore, come carta della fotocopia o della stampante, le pile della calcolatrice, etc., e fatte salve specifiche deroghe previste dal medesimo art. 51, comma 5, del D.P.R. n. 917/1986 per il rimborso analitico delle spese per trasferte.

L’Agenzia delle Entrate, in conclusione, ritiene che anche i rimborsi erogati dal datore di lavoro al proprio dipendente per le spese di energia elettrica finalizzata alla ricarica degli autoveicoli assegnati in uso promiscuo costituiscono reddito di lavoratore dipendente da assoggettare a tassazione.

Riferimenti normativi:

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 51;
• Ministero delle Finanze, circolare 23 dicembre 1997, n. 326/E ;
• Agenzia delle Entrate, Risposta a istanza di interpello 25 agosto 2023, n. 421 .