Danno per risoluzione del contratto: il trattamento IVA

L’Agenzia delle Entrate, in più riprese, ha affermato che dall’individuazione della natura giuridica delle somme da corrispondere deriva la determinazione del corretto trattamento fiscale delle stesse.

Infatti, allo scopo di determinare il corretto trattamento IVA delle operazioni poste in essere i contribuenti devono sempre partire dall’analisi puntuale delle condizioni contenute all’interno del contratto.

Ciò premesso, nel caso affrontato con l’Interpello n. 588/2022, l’Agenzia delle Entrate ha chiarito che allo scopo di determinare il corretto trattamento IVA delle somme dovute a seguito della risoluzione contrattuale si deve verificare se le somme da corrispondere rappresentano il corrispettivo:

• per una prestazione ricevuta ovvero
• per il risarcimento per inadempimento o irregolarità nell’adempimento di obblighi contrattuali.

A tal riguardo preme ricordare che:

• l’art. 3, comma 1, del D.P.R. n. 633/1972 prevede che “Costituiscono prestazioni di servizi le prestazioni verso corrispettivo dipendenti da contratti d’opera, appalto, trasporto, mandato, spedizione, agenzia, mediazione, deposito e in genere da obbligazioni di fare, di non fare e di permettere quale ne sia la fonte”;
• in ordine alla determinazione della base imponibile delle cessioni di beni e delle prestazioni di servizi, l’art. 13, comma 1, del D.P.R. n. 633/1972 prevede che la stessa “è costituita dall’ammontare complessivo dei corrispettivi dovuti al cedente o prestatore, secondo le condizioni contrattuali, compresi gli oneri e le spese inerenti all’esecuzione e i debiti o altri oneri verso terzi accollati al cessionario o al committente, aumentato delle integrazioni direttamente connesse con i corrispettivi dovuti da altri soggetti”;
• il successivo art. 15, comma 1, n. 1), dello stesso D.P.R. n. 633/1972, stabilisce che non concorrono a formare la base imponibile “le somme dovute a titolo di interessi moratori o di penalità per ritardi o altre irregolarità nell’adempimento degli obblighi del cessionario o del committente”.
  Le somme dovute a titolo esclusivamente risarcitorio, nonché per rivalutazione monetaria sul risarcimento danni e per relativi interessi, ai sensi dell’art. 15, comma 1, del D.P.R. n. 633/1972, sono escluse dal campo di applicazione dell’imposta.
  In vari documenti di prassi, l’Amministrazione finanziaria ha precisato che presupposto stringente per l’applicazione dell’art. 15, comma 1, n. 1), è “l’esistenza di un risarcimento in senso proprio, dovuto a ritardi o inadempimento di obblighi contrattuali” (cfr. Risoluzione 3 giugno 2005, n. 73/E).
  Inoltre, “le somme corrisposte a titolo di penale per violazione di obblighi contrattuali non costituiscono il corrispettivo di una prestazione di servizio o di una cessione di un bene, ma assolvono una funzione punitivo-­risarcitoria. Conseguentemente dette somme sono escluse dall’ambito di applicazione dell’imposta sul valore aggiunto per mancanza del presupposto oggettivo” (cfr. Risoluzione 23 aprile 2004, n. 64/E).

Tenendo presente che ai fini dell’assoggettamento ad IVA, è necessario il riscontro di prestazioni caratterizzate dal cosiddetto nesso di reciprocità o sinallagma.

Sul punto si ricorda che secondo l’orientamento costante della Corte di Giustizia UE tale reciprocità sussiste in presenza di un nesso diretto tra il servizio reso e il controvalore ricevuto, ove le somme versate costituiscano l’effettivo corrispettivo di una prestazione individuabile (causa C­277/05, sentenza 18 luglio 2007; causa C­270/09 sentenza del 16 dicembre 2010).
Qualora invece non si ravvisi alcuna correlazione tra l’operazione realizzata e le elargizioni di danaro il presupposto oggettivo di applicazione dell’IVA viene ad essere escluso.

Fermo restando quanto più sopra rappresentato, si evidenzia che in merito al caso della risoluzione del contratto per mancata esecuzione, l’Amministrazione finanziaria ha avuto modo di chiarire che “ai sensi dell’art. 1453 c.c. l’inadempimento delle obbligazioni nei contratti a prestazione corrispettiva può comportare la risoluzione del contratto ed in ogni caso il riconoscimento del danno” e che in tali casi “debba essere riconosciuta la natura giuridica di risarcimento convenzionale del danno commisurato al valore della prestazione non eseguita. Rilevato inoltre che l’art. 15, comma 1, del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, prevede l’esclusione dal computo della base imponibile delle somme corrisposte a titolo di penalità per ritardi o altre irregolarità, la Scrivente ritiene che le somme (...) corrisposte non a fronte di cessioni di beni o prestazioni di servizi devono ritenersi escluse dal campo di applicazione dell’IVA” (cfr. Risoluzione n. 550293/1989).

Tutto ciò premesso, con l’Istanza di interpello n. 588/2022 l’Agenzia delle Entrate ha affermato che il danno pagato a seguito di risoluzione contrattuale ricade a pieno titolo nell’esclusione IVA ai sensi del citato art. 15 del D.P.R. n. 633/1972.

Riferimenti normativi:

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, artt. 2, 3 e 15;
• Agenzia delle Entrate, Risp. a istanza di interpello 15 dicembre 2022, n. 588;
• Agenzia delle Entrate, Ris. 3 giugno 2005, n. 73;
• Agenzia delle Entrate, Ris. 23 aprile 2004, n. 64/E;
• Agenzia delle Entrate, Ris. 6 dicembre 1989, n. 550293.