Impossibile maturare credito IRAP 2020 in seguito all’acconto “abbuonato”

A norma dell’art. 24 del D.L. 34/2020 non sono stati chiamati al versamento del saldo IRAP 2019 i contribuenti aventi ricavi o compensi inferiori a 250 milioni di euro nel periodo d’imposta precedente.

Tale esonero dal versamento è stato riconosciuto ai contribuenti rientranti nelle condizioni stabilite per la concessione degli aiuti di Stato Covid (Comunicazione Commissione Europea del 19 marzo 2020 e successive modificazioni ed integrazioni), ed è in ogni caso stato precluso alle imprese di assicurazione, agli enti pubblici ed alle banche ed altri intermediari finanziari.

I soggetti che hanno potuto omettere il versamento del saldo IRAP 2019, parimenti si sono giovati dell’esonero del versamento del primo acconto dovuto per il 2020.

Tale acconto, seppure non versato, a norma del summenzionato art. 24 del D.L. 34/2020 viene comunque escluso dal calcolo dell’imposta da versare con riferimento al periodo d’imposta 2020, con le particolari modalità ora chiarite con la circolare n. 27/E/2020.

Con la circolare n. 27/E/2020 l’Agenzia delle Entrate ha chiarito quali modalità dovranno osservarsi nello scomputo del primo acconto IRAP “virtuale” (ovvero, non versato in forza delle disposizioni del Decreto “Rilancio”).

L’importo da scomputare dall’imposta a saldo non sarà sempre quello risultante dal conteggio degli acconti effettuati con criterio storico.

L’acconto virtuale sarà pari a quello risultante dal conteggio effettuato con criterio storico solo se l’IRAP 2020 risulti almeno pari a quella del 2019.
Se, invece, l’imposta 2020 risulta inferiore, l’acconto virtuale sarà calcolato su tale imposta 2020, come se fosse stato adottato un criterio previsionale basato sull’effettiva imposta dovuta per il 2020.

L’indicazione fornita dall’Agenzia trae motivazione da quanto indicato nella Relazione illustrativa al Decreto, e costituisce un chiarimento di fondamentale importanza poiché, operando secondo le precisazioni fornite, emerge il fatto che in alcun caso il contribuente potrà maturare un credito IRAP 2020 basato esclusivamente su un primo acconto “virtuale”.

A seguire si propongono alcuni esempi al fine di cogliere l’essenza della problematica.

Caso – IRAP 2020 superiore all’IRAP 2019

Come si è detto in premessa, nel caso in cui l’imposta 2020 risulti superiore (o pari) all’imposta del 2019, l’ammontare del primo acconto IRAP (non versato in forza del Decreto “Rilancio”) e calcolato con il criterio storico, potrà essere interamente portato in diminuzione dell’imposta dovuta per il 2020.

(Si ipotizza un contribuente soggetto ad ISA, quindi con acconti dovuti nella misura del 50% sia per il primo che per il secondo acconto)
• IRAP 2019: euro 10.000
- I acconto IRAP 2020 (criterio storico): euro 5.000, non versato ex art. 24, D.L. n. 34/2020
- II acconto IRAP 2020 (criterio storico): euro 5.000, effettivamente versato
• IRAP 2020: euro 18.000
Posto che l’IRAP 2020 è superiore all’IRAP 2019, il primo acconto virtuale potrà essere interamente scomputato dall’imposta dovuta per il 2020. Pertanto, si avrà:
• IRAP 2020 euro 18.000 – I acconto (virtuale) euro 5.000 – II acconto (effettivo) euro 5.000 = imposta dovuta a saldo euro 8.000

Caso: IRAP 2020 inferiore all’IRAP 2019

Il caso che vede l’imposta 2020 essere inferiore a quella del 2019 costituisce quello che con maggiore probabilità si verificherà, alla luce della difficile situazione economica del 2020, ed altresì costituisce il cuore dei chiarimenti forniti dalla Circolare in commento.

Riprendiamo l’esempio precedente, modificando però l’IRAP 2020, che da 18.000 euro scende a 8.000 euro:
• IRAP 2019: euro 10.000
- I acconto IRAP 2020 (criterio storico): euro 5.000, non versato ex art. 24, D.L. n. 34/2020
- II acconto IRAP 2020 (criterio storico): euro 5.000, effettivamente versato
• IRAP 2020: euro 8.000

In assenza dei chiarimenti forniti dalla circolare n. 27/E/2020 si poteva, erroneamente, immaginare che in sede di liquidazione dell’IRAP 2020 la situazione potesse essere la seguente:
IRAP dell’anno euro 8.000 – primo acconto virtuale euro 5.000 – secondo acconto effettivo euro 5.000 = credito 2.000.
Questa ipotesi è errata.

Come evidenziato dall’Agenzia delle Entrate, infatti, posto che l’imposta relativa al 2020 è inferiore al 2019, il primo acconto virtuale viene riconosciuto in misura ridotta rispetto al quello calcolato con criterio storico, in quanto lo stesso deve essere parametrato all’imposta 2020, come se si fosse adottato il criterio previsionale.

Di conseguenza, se il contribuente avesse adottato il criterio previsionale relativo al primo acconto, parametrando i conteggi su un’IRAP 2020 pari ad euro 8.000, il primo acconto sarebbe stato pari a 4.000 euro, ed è esattamente questa la cifra che potrà considerare a scomputo dell’imposta 2020.

Ne deriva che il corretto sviluppo dei conteggi IRAP 2020 sarà il seguente:

Imposta dell’anno euro 8.000 – I acconto (previsionale e virtuale) euro 4.000 – II acconto (effettivo) euro 5.000 = credito euro 1.000

Caso: IRAP 2020 pari a zero

Sulla scia dell’esempio sovra illustrato, si vuole porre l’accento su un aspetto che probabilmente ad una prima occhiata era sfuggito ai più.

Il beneficio dell’abbuono del primo acconto IRAP viene ad essere completamente azzerato se il contribuente nel 2020 non matura imposta.

• IRAP 2019: euro 10.000
- I acconto IRAP 2020 (criterio storico): euro 5.000, non versato ex art. 24, D.L. n. 34/2020
- II acconto IRAP 2020 (criterio storico): euro 5.000, effettivamente versato
• IRAP 2020: euro ZERO

In una situazione similare, posto che l’imposta 2020 è inferiore a quella del 2019, nuovamente occorre ragguagliare il primo acconto virtuale all’imposta del 2020, e visto che tale imposta si ipotizza pari a zero, non sarà riconosciuta alcuna somma a titolo di primo acconto virtuale IRAP.

In questo caso, quindi, la liquidazione IRAP 2020 si presenterà come:

imposta 2020 euro ZERO – I acconto IRAP virtuale euro ZERO – II acconto IRAP effettivamente versato euro 5.000 = credito euro 5.000 (pari all’ammontare del secondo acconto effettivamente pagato).

A completamento di quanto sovra illustrato, si precisa che per quanto riguarda il secondo acconto a rilevare sarà l’importo effettivamente versato, indipendentemente dalla metodologia di calcolo adottata.

Con ciò si deve intendere che anche laddove il contribuente decidesse di versare un secondo acconto addirittura superiore a quello dovuto in base al criterio storico, in ogni caso il primo acconto (virtuale) dovrà essere computato tenendo in considerazione esclusivamente quello calcolato con criterio storico (se IRAP 2020 > IRAP 2019) o quello ragguagliato all’imposta 2020 (se IRAP 2020 < IRAP 2019).

Detto in altri termini, nell’improbabile ipotesi in cui il contribuente decidesse di maggiorare il secondo acconto, versando una somma superiore a quella risultante dall’applicazione del criterio storico, tale comportamento non porterebbe alcun beneficio a livello di primo acconto virtuale da utilizzare a scomputo dell’imposta a saldo.

Per concludere, si ricorda che nel caso di versamento dell’acconto con criterio previsionale, di importo minore rispetto a quello determinato con criterio storico, in base a quanto disposto dal Decreto “Liquidità”, D.L. n. 23/2020, art. 20, non verranno applicate sanzioni ed interessi se il versamento, seppure rivelatosi a conguaglio insufficiente, risulti essere non inferiore all’80% della somma che risulterebbe dovuta a titolo di acconto calcolato con criterio storico.

Riferimenti normativi:

• D.L. 19 maggio 2020 n. 34, convertito dalla legge 17 luglio 2020, n. 77, art. 24;
• Agenzia delle Entrate, circolare 19 ottobre 2020, n. 27/E.