Detrazione IVA delle fatture di acquisto a cavallo 2019-2020

Come, ormai, noto, a seguito delle modifiche introdotte dal D.L. del 24 aprile 2017, n. 50 convertito con modificazioni dalla Legge n. 96 del 21 giugno 2017, il diritto alla detrazione dell’IVA (ai sensi dell’art. 19 del D.P.R. n. 633/1972) sulle fatture di acquisto e sulle bollette doganali, emesse dal 1° gennaio 2017, va esercitato entro la dichiarazione IVA dell’anno in cui l’imposta è divenuta esigibile (generalmente coincidente con il momento di effettuazione delle operazioni ai fini IVA vale a dire la consegna o spedizione per le cessioni dei beni e con il pagamento del corrispettivo per le prestazioni di servizi, ovvero, se anteriormente a tali eventi sia emessa fattura o sia pagato in tutto o in parte il corrispettivo, l’operazione si considera effettuata per l’importo fatturato o pagato alla data della fattura o del pagamento).

Per l’esercizio del diritto alla detrazione, così come previsto dall’art. 25 del D.P.R. n. 633/1972, è necessario disporre della fattura che deve essere annotata in apposito registro anteriormente alla liquidazione periodica nella quale è esercitato il diritto alla detrazione e comunque entro il termine di presentazione della dichiarazione annuale relativa all’anno di ricezione della fattura e con riferimento al medesimo anno.

Con la circolare n. 1/E del 17 gennaio 2018 l’Agenzia delle Entrate ha chiarito che l’esercizio del diritto alla detrazione è subordinato alla sussistenza di due presupposti:

• il primo sostanziale relativo all’effettuazione dell’operazione;
• il secondo formale relativo al possesso della regolare fattura da annotare sul registro IVA.

L’Agenzia delle Entrate ha chiarito che l’imposta relativa a fatture con IVA esigibile nell’anno n ricevute nell’anno n+1, è detraibile entro la dichiarazione annuale dell’anno di ricevimento della fattura e quindi entro il 30 aprile dell’anno n+2.

• Una fattura di acquisto ricevuta nell’anno 2019 (e relativa, ad esempio, ad un acquisto di beni consegnati nel 2018) può essere annotata in contabilità, al più tardi, entro il 30 aprile 2020 (termine di presentazione della dichiarazione IVA relativa all’anno 2019);
• qualora la registrazione di tale documento avvenga nei primi quattro mesi del 2020, essa dovrà essere effettuata in un’apposita sezione del registro IVA degli acquisti relativo a tutte le fatture ricevute nel 2019, al fine di evidenziare che l’imposta - non computata nelle liquidazioni periodiche IVA relative al 2020 - concorre alla determinazione del saldo della dichiarazione annuale IVA relativa all’anno 2019.

Risulta opportuno ricordare che il diritto alla detrazione si esercita in base alle condizioni esistenti al momento in cui l’IVA è divenuta esigibile (così in presenza ad esempio di un pro-rata di detrazione occorre applicare quello relativo all’anno in cui l’imposta è divenuta esigibile anche se la detrazione è operata l’anno successivo).

Il D.L. n. 119/2018, modificando l’art. 1, comma 1 del D.P.R. 23 marzo 1998, n. 100 avente ad oggetto la disciplina delle liquidazioni periodiche dell’IVA, ha previsto che a decorrere dal 24 ottobre 2018 risulta possibile procedere alla detrazione IVA (sempre che ne ricorrano i presupposti) di tutte le fatture (sia analogiche che elettroniche) ricevute ed annotate entro il giorno 15 del mese successivo a quello di effettuazione dell’operazione. La citata novità normativa trova applicazione esclusivamente per le fatture ricevute nello stesso anno in cui l’operazione si considera effettuata ai sensi dell’art. 6 del D.P.R. n. 633/1972.

• Per la cessione di merce effettuata a novembre 2019 per la quale sia ricevuta la fattura da parte del cessionario entro il 15 dicembre 2019 potrà essere detratta ai fini IVA nella liquidazione IVA mensile di novembre e non in quella di dicembre;
• se i beni vengono consegnati al cessionario a dicembre 2019 e la fattura venga ricevuta dallo stesso il 13 gennaio 2020 la detrazione IVA potrà essere esercitata a decorrere dal mese di gennaio 2020 (fermo restando il fatto che la detrazione potrà essere esercitata entro il 30 aprile 2021 termine ultimo di presentazione della dichiarazione IVA relativa all’anno d’imposta 2020).

La circolare ministeriale n. 1/E/2018:

• ha chiarito che per i soggetti in regime di split payment (per i quali l’IVA è esigibile all’atto del pagamento del corrispettivo, ovvero all’atto del ricevimento o della registrazione della fattura se anteriore al pagamento del corrispettivo), l’esercizio del diritto alla detrazione può essere esercitato all’atto della ricezione o registrazione della fattura, fermo restando che se nelle more della registrazione della fattura interviene il pagamento occorrerà in ogni caso procedere al versamento dell’imposta con riferimento al mese di pagamento della fattura;
• in tema di regime dell’IVA per cassa, ha chiarito che il giorno da cui decorre il termine per l’esercizio della detrazione relativa agli acquisti, è costituito dal momento in cui in capo al cessionario/committente (che ha esercitato l’opzione per l’applicazione del regime in esame) si verifica la duplice condizione del pagamento del relativo corrispettivo (ossia dell’avvenuta esigibilità dell’imposta) e del possesso della relativa fattura;
• per quanto riguarda la detrazione dell’IVA conseguente a variazioni in diminuzione dell’imponibile di cui all’art. 26 del D.P.R. n. 633/1972, anche sulla base di alcuni precedenti di prassi, ha confermato che a seguito delle modifiche normative, è possibile esercitare il diritto alla detrazione attraverso la variazione in diminuzione di cui al citato art. 26 al più tardi entro la data di presentazione della dichiarazione IVA relativa all’anno in cui si è verificato il presupposto per operare la variazione in diminuzione (quindi entro il 30 aprile dell’anno successivo a quello in cui si realizza il presupposto per l’emissione della nota di credito);
• ha chiarito che le novità in tema di detrazione IVA non trovano applicazione con riferimento alla disciplina della detrazione IVA della maggiore imposta accertata (art. 60, comma 7 del D.P.R. n. 633/1972) in considerazione del fatto che tale disposizione normativa rappresenta un’ipotesi speciale nell’ambito della normativa IVA. Conseguentemente, rimane invariato, per questa particolare fattispecie, la possibilità di esercitare il diritto alla detrazione dell’IVA (addebitata in seguito ad accertamento) entro il termine previsto dal citato art. 60 del D.P.R. n. 633/1972 vale a dire, al più tardi, con la dichiarazione relativa al secondo anno successivo a quello in cui ha corrisposto l’imposta o la maggiore imposta addebitata in via di rivalsa e alle condizioni esistenti al momento di effettuazione dell’originaria operazione.

Riferimenti normativi:

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, artt. 6, 19, 25, 26, 60;
• D.L. 24 aprile 2017, n. 50, art. 2;
• Circolare ministeriale 17 gennaio 2018, n. 1/E;
• D.L. 23 ottobre 2018, n. 119, art. 14.