Regime speciale IVA in agricoltura
Per i produttori agricoli in regime speciale vi è l’obbligo di calcolo dell’IVA eventualmente dovuta e del versamento della stessa entro le normali scadenze (liquidazione mensile ovvero trimestrale) valide per tutti gli altri contribuenti.
Per i produttori agricoli, il regime speciale IVA (di cui all’art. 34 del D.P.R. n. 633/1972) è quello “naturale”, indipendentemente dal volume d’affari realizzato nell’anno precedente. Risulta, comunque, possibile optare (ai sensi del D.P.R. 10 novembre 1997, n. 442) per l’applicazione del regime ordinario IVA, tenendo presente che tale opzione ha una durata triennale.
Affinché sia applicabile il regime speciale in esame, mediante le percentuali di compensazione (più avanti riportate), devono coesistere i due seguenti presupposti.
|
Presupposto soggettivo |
Il regime in commento è applicabile ai seguenti soggetti:
|
|
Presupposto oggettivo |
Il regime speciale si applica, per i soggetti precedentemente elencati, solo relativamente alle cessioni di prodotti agricoli ed ittici elencati nella Tabella A, p. I, allegata al D.P.R. n. 633/1972 (tenendo presente che il regime speciale è applicabile anche: alla manipolazione, conservazione, trasformazione e commercializzazione diretta dei propri prodotti; alla manipolazione, conservazione, trasformazione e commercializzazione di prodotti acquisiti da terzi, a condizione che sia rispettato il principio della prevalenza, e cioè che l’ammontare di questi ultimi prodotti non sia superiore a quelli provenienti dal proprio fondo). La citata Tabella contiene un elenco tassativo dei prodotti agricoli la cui cessione può rientrare nel regime speciale, e prevede, in massima parte, prodotti allo stato originario (ad esempio, ortaggi e frutta), e pochi prodotti trasformati (ad esempio, olio, vino e formaggi). Con riferimento agli animali elencati nella Tabella A, p. I, citata, si fa presente che: |
Il regime speciale IVA in agricoltura non è applicabile con riferimento alle seguenti operazioni:
- cessioni di prodotti agricoli di cui alla p. I della Tabella A, qualora l’acquisto derivi da atto non assoggettato a IVA, sempre che il cedente, il donante o il conferente siano soggetti al regime ordinario. Tale divieto, stabilito dall’art. 34, quarto comma, del D.P.R. n. 633/1972, non si applica, se il cedente, conferente o donante sono soggetti al regime speciale agricolo. In tale caso, il soggetto in regime speciale può trasferire la propria azienda agricola, applicando l’imposta di registro, senza che al destinatario sia preclusa la detrazione forfetaria;
- cessioni di beni diversi da quelli inclusi nella Tabella A, p. I, allegata al D.P.R. n. 633/1972;
- prestazioni di servizi;
- cessioni di beni inclusi nella Tabella A, p. I, acquisiti da terzi, qualora i prodotti acquisiti da terzi siano superiori a quelli di produzione propria.
In tali casi, non potranno essere utilizzate le percentuali di compensazione e, conseguentemente, l’IVA viene applicata nei modi ordinari. Va da sé che in presenza di attività “mista”, le operazioni vanno annotate separatamente sui registri IVA (acquisti e vendite) e in sede di liquidazione periodica IVA.
Percentuali di compensazione e calcolo dell’IVA a debito ovvero a credito
Si ricorda che l’art. 1, comma 908, della legge 28 dicembre 2015, n. 208 (cd. legge di stabilità 2016), ha previsto l’introduzione di nuove aliquote compensative per i soggetti che operano nel regime speciale IVA di cui all’art. 34 del D.P.R. n. 633/1972. A seguito della legge di stabilità 2016, è stato emanato il D.M. 26 gennaio 2016 (pubblicato nella G.U. n. 39 del 17 febbraio 2016), con il quale sono state modificate le percentuali di compensazione e, più nel dettaglio, il citato decreto:
- ha stabilito (a regime), con effetto 1° gennaio 2016, l’innalzamento al 10 per cento delle percentuali di compensazione applicabili:
-
- alle cessioni di latte fresco non concentrato né zuccherato e non condizionato per la vendita al minuto, esclusi yogurt, kephir, latte cagliato, siero di latte, latticello (o latte battuto) e altri tipi di latte fermentati o acidificati;
- alle cessioni degli altri prodotti compresi nel n. 9) della Tabella A, p. I, allegata al D.P.R. n. 633/1972, escluso il latte fresco non concentrato né zuccherato, destinato al consumo alimentare, confezionato per la vendita al minuto, sottoposto a pastorizzazione o ad altri trattamenti previsti dalle leggi sanitarie;
- aveva stabilito, limitatamente all’anno 2016 (sul punto si segnala che il D.M. 27 gennaio 2017 ha prorogato le seguenti percentuali anche per il 2017), l’innalzamento:
- al 7,65 per cento della percentuale applicabile alle cessioni di animali vivi della specie bovina, compresi gli animali del genere bufalo;
- al 7,95 per cento della percentuale relativa alle cessioni di animali vivi della specie suina.
Sul punto si segnala che, più recentemente, il D.M. 29 marzo 2019 ha disposto che, con effetto dal 1° gennaio 2019, le precedenti percentuali sono applicabili anche per il 2019.
Da ultimo, il D.M. 27 agosto 2019, con effetto 1° gennaio 2019, ha aumentato le percentuali di compensazione, portandole dal 2 al 6 per cento in merito ai soli prodotti di cui ai nn. 43) e 45) della Tabella A, p. I, allegata al D.P.R. n. 633/1972. Nel dettaglio si tratta:
- della legna da ardere in tondelli, ceppi, ramaglie o fascine, cascami di legno, compresa la segatura;
- del legno semplicemente squadrato, escluso il legno tropicale.
Come precisato dalla circolare 6 maggio 2016, n. 19/E, allo scopo di individuare le percentuali di compensazione applicabili, bisogna tenere conto:
- per i passaggi dei prodotti dai produttori agricoli soci, associati o partecipanti alle cooperative o agli altri organismi associativi, della data di pagamento del prezzo al produttore agricolo (a meno che non ci sia anticipazione del momento impositivo attraverso l’emissione della fattura o il pagamento di acconti);
- al di fuori dei passaggi alle cooperative o agli altri organismi associativi, della data di consegna o spedizione dei prodotti, quando la fatturazione è immediata;
- in caso di fatturazione differita, per consegna effettuata con documento di trasporto, della data di emissione della fattura.
Tabella - Percentuali di compensazione valevoli dal 1° gennaio 2019
|
Tipologia di prodotti |
Percentuali di compensazione valevoli dal 1° gennaio 2019 |
|
Prodotti di cui al n. 36) della Tabella A, p. I, ossia vini di uve fresche, con esclusione di quelli liquorosi ed alcoolizzati e di quelli contenenti più del 22% in volume di alcole (v.d. ex 22.05) |
12,30% |
|
10% |
|
Prodotti di cui al n. 5) della citata Tabella A, p. I (escluse le carni, frattaglie e parti di pollame indicate all’art. 2, punto 2, lett. a, del D.P.R. 3 marzo 1993, n. 587 ) |
8,30% |
|
Animali vivi della specie suina |
7,95% |
|
Animali vivi della specie bovina, compresi gli animali del genere bufalo |
7,65% |
|
4% |
|
6% |
|
Prodotti di cui ai nn. 44) e 46) della Tabella A, p. I, allegata al D.P.R. n. 633/1972 |
2% |
Ciò premesso si evidenzia che il regime speciale IVA per i produttori agricoli prevede che l’IVA assolta “a monte” sugli acquisti di beni/servizi effettuati nell’esercizio dell’attività agricola va detratta forfetariamente, nella misura risultante dall’applicazione, all’importo imponibile delle operazioni attive (cessioni di prodotti agricoli e ittici), delle percentuali di compensazione stabilite per gruppi di prodotti (di cui sopra).
Invece, nelle cessioni di prodotti agricoli e ittici, poste in essere dai produttori agricoli in regime speciale IVA, si deve calcolare l’IVA applicando le aliquote IVA proprie dei prodotti venduti (art. 34, primo comma, del D.P.R. n. 633/1972).
Si fa presente, inoltre, che:
- con riferimento alle cessioni effettuate dai produttori agricoli che applicano il regime speciale verso l’estero di prodotti agricoli e ittici (cessioni intracomunitarie ovvero cessioni all’esportazione, non imponibili ai fini IVA) spetta comunque il diritto di detrazione (ovvero rimborso) per un importo pari alla cd. “IVA teorica”. Tale IVA teorica si calcola applicando le percentuali di compensazione, come se le cessioni fossero state effettuate nel territorio dello Stato (art. 34, nono comma, del D.P.R. n. 633/1972);
- ai produttori agricoli che applicano il regime speciale IVA resta precluso il rimborso IVA, fatta eccezione per quello relativo alla cd. “IVA teorica” (di cui al punto precedente), in relazione quindi alle cessioni intracomunitarie e all’esportazione di prodotti agricoli e ittici fatturate come non imponibili IVA.
I soggetti che applicano il regime speciale in esame, con riferimento agli adempimenti IVA, sono obbligati:
- ad emettere regolare fattura;
- alla regolare tenuta dei registri previsti dalla normativa IVA (artt. 23 e 25 del D.P.R. n. 633/1972);
- a procedere alle liquidazioni IVA, nonché ai relativi versamenti (mensili ovvero trimestrali);
- alla presentazione della comunicazione dati IVA (sempre che il volume d’affari risulti superiore ad euro 25.822);
- alla presentazione della dichiarazione IVA annuale.
Qualora, il produttore agricolo opti per l’applicazione dell’IVA nei modi ordinari:
- l’IVA sulle cessioni di prodotti agricoli e ittici sarà calcolata applicando le aliquote proprie di ciascun prodotto venduto;
- non è applicabile la detrazione forfetizzata dell’IVA sulla base delle percentuali di compensazione. Conseguentemente, l’IVA da versare deve essere calcolata come differenza tra l’IVA “a debito” e quella “a credito” assolta sugli acquisti;
- la certificazione dei corrispettivi nei confronti dei consumatori segue le regole ordinarie (emissione ricevuta fiscale ovvero scontrino ovvero fattura a richiesta dei clienti).
Schema - Calcolo dell’IVA per il regime speciale IVA in agricoltura
Attività agricole connesse
Per le attività dirette alla produzione di beni e alla fornitura di servizi di cui al terzo comma dell’art. 2135 c.c. è previsto un regime particolare nell’art. 34-bis del D.P.R. n. 633/1972.
In base a tale norma, l’IVA viene determinata riducendo l’imposta relativa alle operazioni imponibili in misura pari al 50 per cento del suo ammontare, a titolo di detrazione forfetaria dell’imposta afferente agli acquisti ed alle importazioni.
Il regime speciale di detrazione previsto dall’art. 34-bis non può essere applicato alle cessioni di prodotti diversi da quelli elencati nella Tabella A, p. I, allegata al D.P.R. n. 633/1972, in quanto incompatibile con la normativa comunitaria.
Conseguentemente, tale regime si applica soltanto alle attività di fornitura di servizi svolte “mediante l’utilizzazione prevalente di attrezzature o risorse dell’azienda normalmente impiegate nell’attività agricola esercitata” (si veda circolare 16 febbraio 2005, n. 6/E).
|
Un produttore agricolo cede piante ornamentali, dallo stesso coltivate, per un ammontare pari a euro 10.000, esclusa IVA. In tale caso, si applicano le seguenti percentuali:
Il calcolo dell’IVA in tale ipotesi sarà:
|
|
Un produttore agricolo vende vino per un ammontare pari a euro 15.000, esclusa IVA. In tale caso, si applicano le seguenti percentuali:
Il calcolo dell’IVA in tale ipotesi sarà:
|
Regime di esonero IVA in agricoltura e autofattura
Ambito soggettivo
Il regime di esonero dagli adempimenti IVA è applicabile ai produttori agricoli che nell’anno solare precedente hanno realizzato, o in caso di inizio di attività prevedono di realizzare, un volume d’affari non superiore ad euro 7.000, costituito per almeno 2/3 da cessioni di prodotti agricoli e ittici compresi nella p. I della Tabella A, allegata al D.P.R. n. 633/1972 (art. 34, sesto comma, del D.P.R. n. 633/1972).
Nel caso in cui i produttori agricoli abbiano realizzato un volume d’affari pari a zero, gli stessi possono comunque rientrare nel regime di esonero. Ciò in considerazione del fatto che gli stessi non hanno conseguito un volume d’affari superiore ad euro 7.000 (R.M. 22 ottobre 1992, n. 441248).
Esoneri in capo ai produttori agricoli
I produttori agricoli che rientrano in tale regime sono esonerati dai seguenti adempimenti:
- emissione delle fatture di vendita;
- registrazione e quindi tenuta della contabilità;
- liquidazione periodica IVA;
- presentazione della dichiarazione annuale IVA.
Gli unici adempimenti a carico dei predetti soggetti sono:
- essere in possesso del numero di partita IVA;
- numerare e conservare le fatture di acquisto e le bollette doganali;
- numerare e conservare le “autofatture di vendita” emesse dagli acquirenti soggetti passivi IVA;
- trasmettere in via telematica le operazioni rilevanti ai fini IVA (cd. spesometro), che è venuto meno per le operazioni poste in essere dal 1° gennaio 2019.
Autofattura da parte dell’acquirente
I cessionari e i committenti, soggetti passivi IVA, che acquistano beni o utilizzano servizi dai produttori agricoli “esonerati”, sono obbligati ad emettere autofattura con le modalità e nei termini stabiliti dall’art. 21 del D.P.R. n. 633/1972, indicandovi, unitamente al prezzo di vendita dei beni o servizi acquistati, l’imposta calcolata secondo l’aliquota corrispondente alle percentuali di compensazione dei prodotti agricoli. Con riferimento agli acquisti di prodotti non compresi nella p. I della Tabella A, allegata al D.P.R. n. 633/1972, così come per l’acquisto di servizi, presso produttori agricoli in regime di esonero, il cessionario/committente soggetto passivo IVA ha comunque l’obbligo di emissione dell’autofattura. In tale caso, si dovrà indicare l’aliquota IVA propria dei beni/servizi acquistati (quindi, non le percentuali di compensazione) e versare la relativa imposta al cedente/prestatore.
L’imposta così determinata verrà pagata direttamente al produttore agricolo esonerato al momento della cessione, mentre l’autofattura dovrà essere registrata da parte dei cessionari/committenti esclusivamente nel registro IVA degli acquisti (art. 25 del D.P.R. n. 633/1972), e una copia della stessa verrà consegnata al produttore agricolo.
L’agricoltore esonerato tratta l’imposta incassata a titolo di compensazione dell’imposta assolta sugli acquisti.
Si ricorda che dal 1° gennaio 2019 l’autofattura va emessa in formato elettronico e trasmessa al SDI. Ciò premesso, si evidenzia che, con specifico riferimento agli acquisti da produttori agricoli o ittici in regime di esonero (di cui all’art. 34, sesto comma, del D.P.R. n. 633/1972), per i quali il cessionario/committente deve emettere apposita autofattura per conto del cedente/prestatore, l’Agenzia delle entrate, con le risposte a quesiti 19 luglio 2019, FAQ n. 62, ha chiarito che:
- nella procedura web dell’Agenzia delle entrate, tale indicazione si effettua selezionando dal menù di spalla a destra la voce “soggetto emittente” e specificando nel box che si apre immediatamente sotto che il soggetto che emette la fattura è il cessionario/committente;
- invece, nella sezione “i miei dati”, andranno riportati i dati del cedente/prestatore, cioè dell’agricoltore esonerato. Se i beni ceduti sono tra quelli contenuti nella Tabella A, p. I, allegata al D.P.R. n. 633/1972, le aliquote IVA da utilizzare sono le percentuali di compensazione, che sono contenute nel menù a tendina del box “Aliquota IVA”, tenendo presente che tra le percentuali contrassegnate con la dicitura “Perc. compensazione agricoltura” mancano 4 per cento e 10 per cento, perché già presenti tra le aliquote ordinarie.
L’agricoltore esonerato che effettua vendite a privati non è tenuto a nessun adempimento, anche se è opportuno annotare gli incassi nel registro dei corrispettivi, per potere dimostrare di avere conseguito un volume d’affari nel limite di 7.000 euro. In tale caso, anche gli acquirenti privati non hanno alcun obbligo di emissione dell’autofattura.
Cessioni di beni strumentali
In caso di cessione di beni strumentali usati da parte di agricoltori esenti (ad esempio, un trattore), l’autofattura va emessa dall’acquirente con l’aliquota ordinaria (R.M. 20 novembre 1992, n. 450313), e l’imposta è detraibile, se non esistono eventuali limitazioni oggettive poste dall’art. 19-bis1 del D.P.R. n. 633/1972.
Casi di cessazione del regime di esonero
Il regime di esonero cessa:
- a partire dall’anno successivo a quello di superamento del limite di 7.000 euro;
- nello stesso anno, qualora venga superato il limite di 1/3 per le operazioni diverse da quelle agricole, indipendentemente dal volume d’affari realizzato (C.M. 24 dicembre 1997, n. 328/E). Da ciò potrebbe derivare un debito d’imposta relativo all’anno stesso, qualora tale superamento sia confermato a fine anno.
Opzione per la rinuncia all’esonero
Il regime di esonero per i produttori agricoli in esame è il regime naturale.
Per tali soggetti è comunque possibile esercitare l’opzione per la rinuncia all’esonero (di cui al D.P.R. n. 442/1997). In tale caso, la rinuncia all’esonero è vincolante fino a revoca e comunque valevole per almeno un triennio.
Riferimenti normativi:
- D.M. 27 agosto 2019;
- D.M. 29 marzo 2019;
- D.M. 27 gennaio 2017;
- D.M. 26 gennaio 2016;
- D.M. 23 dicembre 2005;
- D.M. 30 dicembre 1997;
- D.M. 12 maggio 1992;
- D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, artt. 21, 34 e 34-bis e Tabella A, p. I;
- Circolare 6 maggio 2016, n. 19/E.
